Новые документы

Обзор от 21.11.2013

Любой из упомянутых в обзоре документов Вы можете бесплатно заказать, воспользовавшись формой заказа.

В настоящем обзоре представлен анализ Постановления Президиума ВАС РФ от 23.07.2013 N 2852/13, выполненный специалистами ЗАО "Консультант Плюс".

Постановление Президиума ВАС РФ от 23.07.2013 N 2852/13 по делу N а56-4550/2012:

"Потерпевшему могут быть возмещены убытки в виде расходов, включающих НДС, но только если он докажет, что предъявленные ему суммы налога представляют собой его некомпенсируемые потери"


Содержание обзора

1. Суть спора
2. Позиция Президиума Высшего Арбитражного Суда РФ
3. Вопрос допустимости включения НДС в расчет убытков, причиненных ненадлежащим исполнением договора
4. Оговорка о возможности пересмотра по новым обстоятельствам судебных актов, вступивших в законную силу


1. Суть спора

Между ООО "Газпромтранс" (далее - экспедитор) и ОАО "Газпром нефть" (далее - клиент) заключен договор транспортной экспедиции (далее - договор), согласно которому экспедитор обязался за счет клиента выполнить и (или) организовать перевозку нефти и нефтепродуктов клиента железнодорожным транспортом.
Согласно договору обязательство по очистке вагонов-цистерн возложено на клиента, а в случае неисполнения данного обязательства договором предусмотрена ответственность в виде штрафа за каждый вагон.
Нарушение клиентом данного условия договора послужило основанием для обращения экспедитора в арбитражный суд с иском о взыскании с клиента суммы убытков, не покрытых штрафными санкциями. Экспедитор также включил в исковые требования суммы НДС, предъявленные ему исполнителем работ по очистке вагонов и перевозчиком, транспортировавшим вагоны к месту очистки.
Суды всех трех инстанций удовлетворили заявленные требования экспедитора в полном объеме, исходя из следующего.
Экспедитор понес реальные расходы по оплате стоимости работ третьим лицам, включающие НДС, что должно быть полностью компенсировано клиентом в силу ст. 15 ГК РФ. Суд кассационной инстанции пришел к выводу, что наличие у экспедитора права на применение вычета по НДС на сумму, уплаченную исполнителям услуг, не освобождает лицо, причинившее убытки, от их возмещения с учетом НДС. Суд также отметил отсутствие в материалах дела сведений о реализации экспедитором права на налоговый вычет.
При рассмотрении настоящего дела перед Президиумом ВАС РФ возник вопрос о допустимости отнесения к убыткам, причиненным ненадлежащим исполнением договора, реальных расходов, включающих НДС.


содержание



2. Позиция Президиума Высшего Арбитражного Суда РФ

Президиум ВАС РФ судебные акты нижестоящих судов в части взыскания суммы НДС отменил, отказав экспедитору во взыскании суммы налога с клиента.
Президиум ВАС РФ обратил внимание на то, что лицо, имеющее право на налоговый вычет, должно знать о его наличии, обязано соблюсти все требования законодательства для его получения и не может перелагать риск неполучения соответствующих сумм на своего контрагента, поскольку это фактически является для последнего дополнительной публично-правовой санкцией за нарушение частноправового обязательства.
Президиум ВАС РФ сформулировал следующую правовую позицию.
Правовая позиция Президиума ВАС РФ: наличие у потерпевшего права на вычет сумм НДС исключает возможность возмещения убытков, включающих НДС (ст. 15 ГК РФ). Налоговые вычеты могут использоваться в качестве особого механизма компенсации расходов хозяйствующего субъекта. Потерпевшему могут быть возмещены убытки в виде реальных расходов, включающих НДС, но только в случае представления доказательств того, что предъявленные ему суммы налога не были и не могут быть приняты к вычету, то есть представляют собой его некомпенсируемые потери.
Комментарий: закрепленный в п. 1 ст. 15 ГК РФ принцип полного возмещения вреда, а также состав подлежащих возмещению убытков, установленный в п. 2 данной статьи, обеспечивают восстановление имущественной сферы потерпевшего в том виде, который она имела до правонарушения. При этом по общему правилу исключается как неполное возмещение понесенных убытков, так и обогащение потерпевшего за счет причинителя вреда.
Это означает, что в состав убытков не могут быть включены расходы, хотя и понесенные потерпевшим в результате правонарушения, но компенсируемые ему в полном объеме за счет иных источников. Так, наличие права на вычет сумм НДС исключает уменьшение имущественной сферы лица и, соответственно, возмещение убытков в этой части. В противном случае создавались бы основания для неосновательного обогащения потерпевшего путем получения им сумм, уплаченных в качестве НДС, дважды - из бюджета и от своего контрагента - без какого-либо встречного предоставления.
Президиум ВАС РФ обратил внимание: факт того, что "налоговые вычеты предусмотрены нормами налогового, а не гражданского законодательства, не препятствует их признанию в качестве особого механизма компенсации расходов хозяйствующего субъекта".


содержание



3. Вопрос допустимости включения НДС в расчет убытков, причиненных ненадлежащим исполнением договора

В положениях п. 2 ст. 15 ГК РФ дано понятие убытков, подлежащих возмещению, и определен их состав. Убытки включают в себя две составляющие - расходы (реальный ущерб) и неполученные доходы (упущенная выгода), которые могут быть взысканы потерпевшим с причинителя вреда в полном объеме, если законом или договором не предусмотрено возмещение убытков в меньшем размере (п. 1 ст. 15 ГК РФ).
Раскрытие понятия убытков:
Реальный ущерб может выражаться в расходах, которые лицо произвело или должно будет произвести для восстановления права. Необходимость будущих расходов и их предполагаемый размер должны быть подтверждены обоснованным расчетом, доказательствами, в качестве которых могут быть представлены смета (калькуляция) затрат на устранение недостатков товаров, работ, услуг; договор, определяющий размер ответственности за нарушение обязательств, и т.п. (п. 10 Постановления Пленума Верховного Суда РФ и Пленума ВАС РФ от 01.07.1996 N 6/8 "О некоторых вопросах, связанных с применением части первой Гражданского кодекса Российской Федерации").
В то же время последняя практика Президиума ВАС РФ основывается на том, что отсутствие доказательств размера убытков не может служить основанием для отказа в их возмещении. Суд не может полностью отказать в удовлетворении требования о возмещении убытков только на том основании, что размер убытков не может быть установлен с разумной степенью достоверности. В этом случае размер подлежащих возмещению убытков определяется судом с учетом всех обстоятельств дела, исходя из принципа справедливости и соразмерности ответственности (см. Постановления Президиума ВАС РФ от 06.09.2011 N 2929/11 по делу N А56-44387/2006, от 16.04.2013 N 17450/12 по делу N А56-55948/2011).
Реальный ущерб также может возникнуть в связи с утратой или повреждением имущества. Утратой имущества следует считать прекращение права, если оно не может быть восстановлено. Взысканные убытки в этих случаях представляют собой денежную сумму, компенсирующую данные потери. При повреждении имущества умаление имущественной сферы потерпевшего состоит в сумме разницы между стоимостью вещи до ее повреждения и ее стоимостью после повреждения (см. Гражданский кодекс Российской Федерации: Постатейный комментарий к главам 1, 2, 3 / Б.М. Гонгало, А.В. Коновалов, П.В. Крашенинников и др.; под ред. П.В. Крашенинникова.- М.: Статут, 2013. - 336 с.).
Упущенная выгода представляет собой неполученные доходы, которые потерпевшая сторона получила бы при нормальном развитии событий (при обычных условиях гражданского оборота), если бы право не было нарушено.
Как можно видеть, ни ст. 15 ГК РФ, ни Постановление Пленума Верховного Суда РФ и Пленума ВАС РФ от 01.07.1996 N 6/8 "О некоторых вопросах, связанных с применением части первой Гражданского кодекса Российской Федерации" не содержат указаний на возможность включения в состав убытков сумм расходов с НДС, уплаченных третьим лицам для устранения недостатков товаров, работ, услуг.
Объект обложения НДС:
Объектом обложения НДС на основании пп. 1 п. 1 ст. 146 НК РФ признаются операции по реализации товаров (работ, услуг) на территории РФ. Реализацией товаров, работ или услуг организацией признается передача на возмездной основе (в том числе обмен товарами, работами или услугами) права собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, возмездное оказание услуг одним лицом другому лицу, а в случаях, предусмотренных Налоговым кодексом РФ, - передача права собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, оказание услуг одним лицом другому лицу - на безвозмездной основе (п. 1 ст. 39 НК РФ). Реализацией товаров (работ, услуг) признается также передача права собственности на товары, результатов выполненных работ, оказание услуг на безвозмездной основе (абз. 2 подп. 1 п. 1 ст. 146 НК РФ).
В арбитражной практике нет единства по вопросу о допустимости включения сумм НДС в расчет убытков. В целом можно выделить две противоположные позиции.

Включение НДС в расчет убытков является неправомерным

Арбитражные суды, придерживающиеся позиции о неправомерности включения НДС в расчет убытков, исходят из следующего.
К реальному ущербу прежде всего относятся расходы, возникшие из гражданско-правовых отношений. К имущественным отношениям, основанным на административном или ином властном подчинении одной стороны другой, в том числе к налоговым и другим финансовым и административным отношениям, гражданское законодательство не применяется (п. 3 ст. 2 ГК РФ). НДС является предметом рассмотрения налогового законодательства, поэтому его возмещение гражданским законодательством регулироваться не может.
Судебная практика (довод о неприменимости гражданского законодательства к налоговым отношениям):
- Определение ВАС РФ от 18.02.2009 N 15922/08 по делу N А55-15637/2007;
- Определение ВАС РФ от 26.02.2009 N 1250/09 по делу N А55-3802/2008;
- Постановление ФАС Поволжского округа от 15.08.2008 по делу N А55-15637/07;
- Постановление ФАС Поволжского округа от 30.01.2009 по делу N А55-5841/2008;
- Постановление Одиннадцатого арбитражного апелляционного суда от 06.08.2013 по делу N А55-1213/2013;
- Постановление Одиннадцатого арбитражного апелляционного суда от 07.09.2010 по делу N А65-37164/2009;
- Постановление Девятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 23.11.2010 по делу N А64-1690/2010.
В ряде случаев суды дополнительно указывают на то, что если истцом предъявлена к взысканию сумма расходов, включающих НДС, понесенная в связи с устранением недостатков работ, и такие работы не направлены на собственное потребление истца, то выполнение работ не может признаваться реализацией товаров (работ, услуг), подлежащей налогообложению. В таком случае, исходя из содержания ст. 146 НК РФ, НДС на сумму ущерба начисляться не может.
Судебная практика (если работы не направлены на удовлетворение собственных потребностей, НДС на сумму ущерба начисляться не может):
- Постановление ФАС Уральского округа от 14.03.2007 N Ф09-1677/07-С4 по делу N А60-6651/06;
- Постановление Одиннадцатого арбитражного апелляционного суда от 22.05.2013 по делу N А55-32903/2012.
Сходным образом суды обосновывают незаконность включения в расчет затрат суммы НДС от цены товара. По мнению судов, перечисление поставщиком товара ненадлежащего качества денежных средств согласно выставленной покупателем претензии является не реализацией товаров (работ, услуг), а возмещением понесенных покупателем по вине продавца расходов (убытков). Следовательно, объекта обложения НДС не возникает.
Судебная практика (возмещение убытков не является реализацией товаров (работ, услуг)):
- Постановление ФАС Поволжского округа от 12.01.2009 по делу N А55-7791/08;
- Постановление ФАС Уральского округа от 25.05.2009 N Ф09-3324/09-С3 по делу N А60-34244/2008-С10.
Также следует обратить внимание на позицию, согласно которой наличие у истца (применяющего общую систему налогообложения и являющегося плательщиком НДС) права заявить к вычету уплаченные третьим лицам суммы НДС свидетельствует об отсутствии у него убытков в указанных суммах. В таком случае НДС не может быть включен в состав убытков (см. Постановление ФАС Уральского округа от 21.07.2009 N Ф09-5054/09-С4 по делу N А50-17107/2008-Г12).
Отметим, что сходный вывод был сделан Президиумом ВАС РФ в рассматриваемом Постановлении.
При рассмотрении вопроса о допустимости включения НДС в рассчитываемую сумму упущенной выгоды арбитражные суды руководствуются следующим.
Упущенная выгода как элемент убытков хозяйствующего субъекта не рассматривается законодателем в качестве объекта обложения НДС независимо от того, что компенсация такого рода убытков связана с производственной деятельностью заявителя. Компенсация убытков в виде упущенной выгоды не является операцией по реализации товаров (работ, услуг). Указание суммы компенсации в первичных документах с учетом НДС, а также уплата заявителем этой суммы налога стороне договора не имеют правового значения и не являются поводом для применения налогового вычета, поскольку не изменяют действия норм налогового законодательства. Суммы упущенной выгоды не должны включаться в налоговую базу по НДС.
Судебная практика (упущенная выгода не рассматривается законодателем в качестве объекта обложения НДС):
- Постановление ФАС Московского округа от 04.07.2013 по делу N А40-123538/12-140-783;
- Постановление ФАС Московского округа от 31.01.2011 N КА-А40/17003-10 по делу N А40-169926/09-115-1286.
Вместе с тем в практике есть случаи, когда включение НДС в рассчитываемую сумму упущенной выгоды допускается и не ведет к неосновательному обогащению заявителя (см. Постановление Пятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 12.08.2013 N 15АП-10587/2013 по делу N А53-32003/2012).
Из приведенной судебной практики, в частности, следует, что в положениях о порядке возмещения убытков, содержащихся в гражданско-правовых договорах, как правило, отсутствует условие о включении в убытки сумм НДС.
Однако наличие в договоре такого положения не может однозначно свидетельствовать о правомерности включения убытков в налоговую базу по НДС. Так, одни суды указывают, что самостоятельно решать вопрос об уплате НДС или о его возврате, минуя налоговое законодательство, стороны не вправе.
Судебная практика (условия договора о возмещении убытков с учетом НДС ничтожны):
- Постановление ФАС Поволжского округа от 09.12.2008 по делу N А55-1282/2008;
- Постановление ФАС Поволжского округа от 23.10.2008 по делу N А55-18152/07;
- Постановление ФАС Поволжского округа от 28.10.2008 по делу N А55-3802/08.
Тем не менее в некоторых случаях такие условия договора признаются судами надлежащими.
Пример из судебной практики:
Так, в договоре подряда сторонами было установлено, что в случае неустранения подрядчиком недостатков в установленный срок либо отказа от составления или подписания рекламационного акта заказчику предоставляется право устранить их самостоятельно или с привлечением третьих лиц с возмещением своих расходов, увеличенных на сумму НДС, за счет подрядчика. Заказчик заключил договоры подряда с третьими лицами с целью устранения выявленных недостатков с возмещением своих расходов за счет гарантийной суммы подрядчика. Такие действия заказчика были признаны судами законными и обоснованными (см. Постановление ФАС Дальневосточного округа от 22.10.2009 N Ф03-5276/2009 по делу N А24-5205/2008).

Включение НДС в расчет убытков является правомерным

Позиция, в соответствии с которой действующее законодательство не содержит ограничений относительно включения НДС в расчет убытков, чаще всего встречается в судебных актах при рассмотрении судами споров о взыскании убытков по договорам поставки, оказания транспортно-экспедиционных услуг.
В подтверждение этой правовой позиции арбитражными судами приводятся следующие доводы.
Если НДС был начислен не сверх стоимости утраченного груза, а является частью этой стоимости, то при возмещении убытков в виде стоимости груза возмещению подлежит его стоимость с учетом НДС. Расчет подлежащей взысканию суммы ущерба с учетом НДС соответствует действительной стоимости утраченного груза.
Судебная практика (расчет убытков с НДС соответствует действительной стоимости утраченного имущества):
- Постановление ФАС Московского округа от 28.12.2012 по делу N А41-13588/12;
- Постановление ФАС Московского округа от 15.12.2008 N КГ-А40/10183-08 по делу N А40-1989/08-24-10;
- Постановление ФАС Московского округа от 06.05.2008 N КГ-А40/2229-08 по делу N А40-49078/07-22-443;
- Постановление ФАС Уральского округа от 28.06.2011 N Ф09-3136/11-С5 по делу N А76-20512/2010;
- Постановление ФАС Уральского округа от 08.04.2011 N Ф09-1173/11-С5 по делу N А76-11424/2010-61-431;
- Постановление Одиннадцатого арбитражного апелляционного суда от 31.01.2013 по делу N А55-21288/2012.
Если оплата по договору поставки в части утраченного по вине перевозчика товара произведена истцом с учетом НДС, то убытки подлежат возмещению с учетом суммы НДС.
Судебная практика:
- Постановление ФАС Уральского округа от 28.02.2012 N Ф09-10087/11 по делу N А76-5469/2011;
- Постановление ФАС Уральского округа от 28.05.2008 N Ф09-2963/08-С5 по делу N А76-3541/07;
- Постановление Восемнадцатого арбитражного апелляционного суда от 12.11.2012 N 18АП-10470/2012 по делу N А76-10129/2012.
Сумма НДС является частью цены, подлежащей уплате за передаваемый по товарной накладной товар, и подлежит учету при определении размера ущерба как стоимости утраченного груза.
Судебная практика (сумма НДС как часть цены товара):
- Постановление Пятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 05.04.2012 N 15АП-2585/2012 по делу N А53-21067/2011;
- Постановление Пятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 01.11.2011 N 15АП-10810/2011 по делу N А53-24857/2010.
Сходной позиции придерживаются суды при рассмотрении дел о взыскании убытков, возникших в результате ненадлежащего исполнения договора хранения. Суды отмечают, что стоимость утраченного хранителем имущества (товара) должна определяться в размере расходов, которые произвел поклажедатель (покупатель). Если при этом сумма НДС являлась для покупателя частью цены за приобретенный товар, то сумма убытков подлежит взысканию с учетом НДС.
Судебная практика:
- Постановление ФАС Уральского округа от 14.08.2012 N Ф09-6939/12 по делу N А76-15929/2011;
- Постановление ФАС Уральского округа от 03.11.2010 N Ф09-8115/10-С5 по делу N А76-3192/2010-52-39.
Следует обратить внимание, что этот вывод судов основан на толковании позиции Президиума ВАС РФ, изложенной в Постановлении от 22.09.2009 N 5451/09 по делу N А50-6981/2008-Г-10.
В данном Постановлении Президиум ВАС РФ указал, что публично-правовые отношения по уплате НДС в бюджет складываются между налогоплательщиком, то есть лицом, реализующим товары (работы, услуги), и государством. Покупатель товаров (работ, услуг) в этих отношениях не участвует. Включение продавцом в подлежащую уплате покупателем цену реализуемого товара (работ, услуг) суммы НДС вытекает из положений п. 1 ст. 168 НК РФ, являющихся обязательными для сторон договора в силу п. 1 ст. 422 ГК РФ, и отражает характер названного налога как косвенного. Следовательно, предъявляемая ответчику к уплате сумма НДС является для ответчика частью цены, подлежащей уплате в пользу истца по договору.
Суды также отмечают, что действующее законодательство не содержит ограничений относительно включения НДС в расчет убытков в случае поручения работ по устранению последствий ненадлежащего оказания услуг третьему лицу (см. Постановление Двенадцатого арбитражного апелляционного суда от 19.09.2012 по делу N А12-9019/2012).
В заключение нельзя не обратить внимания на судебные акты, где суды указывали на правомерность включения суммы НДС в расчет убытков в связи с тем, что ст. 15 ГК РФ установлен принцип полного возмещения убытков. Иное толкование ст. 15 ГК РФ, по мнению судов, является ошибочным.
Судебная практика:
- Постановление ФАС Северо-Западного округа от 02.08.2011 по делу N А56-72270/2009;
- Постановление ФАС Уральского округа от 08.04.2011 N Ф09-1173/11-С5 по делу N А76-11424/2010-61-431;
- Постановление ФАС Уральского округа от 19.10.2010 N Ф09-8176/10-С5 по делу N А76-4338/2010-6-326;
- Постановление ФАС Уральского округа от 08.04.2010 N Ф09-2289/10-С5 по делу N А76-12168/2009-10-659;
- Постановление Седьмого арбитражного апелляционного суда от 19.09.2011 N 07АП-5511/11 по делу N А45-3769/2011;
- Постановление Восемнадцатого арбитражного апелляционного суда от 26.01.2012 N 18АП-12201/2011 по делу N А76-12886/2011.


содержание



4. Оговорка о возможности пересмотра по новым обстоятельствам судебных актов, вступивших в законную силу

В данном Постановлении Президиума ВАС РФ отсутствует указание на возможность пересмотра вступивших в законную силу судебных актов арбитражных судов по делам со схожими фактическими обстоятельствами на основании п. 5 ч. 3 ст. 311 АПК РФ. В связи с этим рассматриваемое Постановление Президиума ВАС РФ не является основанием для пересмотра судебных актов по новым обстоятельствам.


содержание



содержание